6 Kasım 2020 Cuma

Finansal Kiralama İşlemlerinde KDV Uygulamaları

Yazar: Nuri DEĞER*

Yaklaşım / Kasım 2020 / Sayı: 335

I- GİRİŞ

İşletmeler komple yeni yatırım, tevsi, yenileme ve ürün çeşitlendirme gibi yatırımlarında ihtiyaç duydukları makine ve teçhizatları satın almak için kaynak sıkıntısı çekebilirler. İşte finansal kiralama (leasing) yukarıda sayılan yatırım çeşitlerinde başvurulan bir finansman sağlama yöntemidir.

Finansal kiralama esas itibariyle özel bir kanuna istinaden gerçekleştirilen ticari bir kiralama işlemidir. Ancak firmalara doğrudan doğruya üretimde kullanacakları makine ve ekipman teminine ilişkin bir nevi kredi olduğundan, gerçekçi bir kiralama yöntemidir.

II- FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNE İLİŞKİN KDV MEVZUATI

6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında yapılan finansal kiralama, ticari faaliyet kapsamında gerçekleştirilen bir işlem olduğundan KDV’ye tabidir.

Öte yandan, finansal kiralama konusunda aşağıda yapılan açıklamalar, VUK hükümlerine göre gerçekleştirilen finansal kiralama işlemleri için geçerli değildir.

A- KDV MEVZUATINDA FİNANSAL KİRALAMAYA İLİŞKİN HÜKÜMLER

a) 3065 sayılı KDV Kanunu’nun “Diğer İstisnalar” başlıklı 17. maddesinin 4. fıkrasının l,y ve r bentleri,

 b) Mal ve Hizmetlere Uygulanacak KDV Oranları Hakkındaki 24.12.2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesinin 1. maddesinin 2. fıkrası,

“(I) sayılı listenin 16. ve 17. sıralarında sayılan işlemler hariç olmak üzere finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranı uygulanır.” hükmünü ihtiva etmektedir.

c) 2007/13033 sayılı Kararnameye ekli (I) sayılı listenin, 16 ve 17. sıraları.

III- DENİZ HAVA VE DEMİRYOLLARI TAŞIMA ARAÇLARININ FİNANSAL KİRALAMA YÖNTEMİ İLE KİRALANMASI

KDV Kanunu’nun 13/a maddesi uyarınca, teslimi KDV’den müstesna olan deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının finansal kiralama yöntemi ile yurt içinden veya yurtdışından kiralanması durumunda, söz konusu kiralama işleminin istisnadan yararlanması mümkün değildir.

KDV Genel Uygulama Tebliği’nin II/B-2.2. bölümünde;

“2007/13033 sayılı Kararnamenin 1. maddesinin ikinci fıkrasına göre, kararnameye ekli (I) sayılı listenin 16 ve 17. sıralarında sayılan işlemler hariç olmak üzere finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranı uygulanır.

Finansal kiralama sözleşmelerine konu malların teslimleri veya kiralanmasına ilişkin KDV oranları sözleşmenin yapıldığı tarihte geçerli olan oranlar olup, sözleşme süresince bu oranlarda herhangi bir değişiklik söz konusu olmaz

Söz konusu Kararname eki (I) sayılı listenin 15. sırasında belirtilen, 3065 sayılı Kanun’un (13/a) maddesi uyarınca teslimleri KDV’den istisna olan araçların, faaliyetleri kısmen veya tamamen bu araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere kiralanması hizmeti (%1) oranında KDV’ye tabi olup, bu araçların finansal kiralamaya konu olması halinde de (% 1) oranında KDV uygulanır.

A- FİNANSAL KİRALAMA YÖNTEMİ İLE YURT DIŞINDAN UÇAK KİRALANMASI

Finansal kiralama yöntemi ile ithal edilen uçakların kira ödemelerinde, KDV uygulaması hakkında Büyük Mükellefler VDB 21.05.2013 tarih ve 64597866-130[28-2013]-74 sayılı Özelge’de,

“6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun 18 maddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden veya bizzat kiracıdan satın aldığı veya başka suretle temin ettiği veya daha önce mülkiyetine geçirmiş bulunduğu bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere kira bedeli karşılığında kiracıya bırakmasını öngören bir sözleşme olduğu, 23. maddesinde de finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu; ancak taraflarca sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkına haiz olacağının kararlaştırılabileceği hüküm altına alınmıştır.

Finansal kiralama işlemlerinde satım akdinin en önemli unsuru olan “mülkiyetin nakli” söz konusu olmamakta, sadece kiracı bu malın belli bir süre zilyetliğini taşımaktadır. Dolayısıyla, kira akdi, kiralayanın kiracının ödediği veya ödeyeceği bir bedel mukabilinde bir malın veya hakkın kullanılmasını belli bir süre için kiracıya terk etmeyi taahhüt ve iltizam etmesi olarak tarif edilebileceğinden finansal kiralama işlemlerinin de kiralama niteliğinde olduğunun kabulü gerekmektedir.

Buna göre,

- Ortaklığınızca yurt dışından finansal kiralama yoluyla uçak kiralanması işlemi, bir teslim değil hizmet niteliğinde olduğundan KDV Kanunu’nun 13/a maddesi kapsamında istisna uygulanması mümkün bulunmamaktadır.

- Finansal kiralama yoluyla yurt dışından yapılan uçak kiralanması işleminde, yurt dışına ödenecek kira bedelleri üzerinden 2007/13033 sayılı Kararname eki I sayılı listenin 15. sırası uyarınca % 1 oranında KDV hesaplanacak ve bu vergi 2 No.lu KDV beyannamesi ile şirketiniz tarafından beyan edilerek ödenecektir.” denilmektedir.

Hava taşımacılığı faaliyetinde bulunan şirketin, hava taşıtlarını yurt dışından finansal kiralama sözleşmesi kapsamında kiralaması işleminde, KDV uygulaması hakkında GİB 31.10.2014 tarih ve 64597866-130[28-2014]-9-4529 sayılı Özelge’de,

“Buna göre, şirketinizce yurt dışından finansal kiralama yoluyla uçak kiralanması işlemi KDV’ye tabi olup, 2007/13033 sayılı BKK eki (I) sayılı listenin 15. sırası uyarınca bu hizmet nedeniyle %1 oranında KDV hesaplanması ve şirketiniz tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.”

B- FİNANSAL KİRALAMA YÖNTEMİ İLE GEMİ KİRALANMASI

Geminin finansal kiralama yöntemi ile kiralanması durumunda, yapılacak KDV işlemleri hakkında GİB 17.06.2011 tarih ve KDV2010-06-5 sayılı Özelge’de,

“Şirketinizin ana sözleşmesinde amaç ve faaliyet konularınız arasında; deniz ulaştırması ile ilgili olmak üzere; gemi ve diğer deniz araçları inşa etmek, ettirmek, tadil ve havuzlama işlemlerini yapmak, alım satım ve aracılık işlerini yapmak, kiralamak, kiraya vermek, bu tür işler için tesis kurmak bulunmaktadır

Buna göre; Şirketiniz tarafından kiralanmak ve işletilmek üzere, 2008/ 13902 sayılı Kararın yürürlüğe girdiği 01.08.2008 tarihinden sonra ... Ortaklığına gemi kiralanması nedeniyle düzenlenecek kira faturalarında 2007/13033 sayılı Kararnameye ekli (I) sayılı listenin 15. sırası uyarınca %1 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.”

C- FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİ KAPSAMINDA HAVA ARACININ GEÇİCİ İTHALİ

Faaliyetleri kısmen veya tamamen hava taşıma aracının kiralaması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan şirketin, finansal kiralama kapsamında geçici ithalat rejimi ile mülkiyet devri olmaksızın yapacağı uçak kiralamaları konusunda, Büyük Mükellefler VDB 10.04.2014 tarih ve 64597866-130[28-2014]-37 sayılı Özelge’de,

“Söz konusu Kanun hükümleri çerçevesinde, faaliyet konusu hava taşıma araçlarının kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere yapılacak uçak teslimleri Kanun’un 13/a maddesine göre, söz konusu uçakların ithali ise Kanunun 13/a ve 16/1-a maddelerine göre KDV’den istisnadır. Ancak söz konusu uçağın yurtdışından kiralanmasında bu istisna hükümlerinin uygulanamayacağı açıktır.

Karara ekli (I) sayılı listeye 01.08.2008 tarihinden geçerli olmak üzere 2008/13902 sayılı Kararname ile eklenen 15. sırada, 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 13. maddesinin birinci fıkrasının a bendi uyarınca teslimleri KDV’den istisna olan araçların, faaliyetleri kısmen veya tamamen bu araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere kiralanması hizmetlerinde KDV oranı % 1 olarak belirlenmiştir.

Buna göre, havayolu ile yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan şirketinizin, yurt dışından finansal kiralama yoluyla yapacağı uçak kiralamaları % 1 oranında KDV ye tabi tutulacak ve bu şekilde hesaplanacak vergi, Şirketinizce 2 No.lu KDV beyannamesiyle beyan edilerek ödenecektir. Bu şekilde beyan edilip ödenen KDV tutarları genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılacaktır.

Diğer taraftan, yurtdışından yapılacak söz konusu uçak kiralamasında, kiralanacak uçağın Gümrük Kanunu’nun 128 ila 134. maddeleri kapsamında geçici ithalat rejimine tabi tutulması ve uçağın Türkiye’de kaldığı her ay için kati ithalatında alınması gereken gümrük vergilerinin %3’ünün tahsil edilmesi gerekmekle birlikte, söz konusu uçağın kati ithali KDV den istisna olduğundan, uçağın Türkiye’de kaldığı süre için gümrükte KDV alınmasına gerek bulunmamaktadır.

Dolayısıyla, gümrük idarelerine bu şekilde fazla ve yersiz ödenen KDV tutarları KDV Kanunu’nun 8/2. maddesi uyarınca ve 116 No.lu KDV Genel Tebliği’nin (4) numaralı bölümündeki açıklamalara göre iade edilebilecektir.”

D- YAKIT TANKERİNİN KİRALANMASINDA KDV ORAN

Finansal kiralama suretiyle kiralanan akaryakıt deniz tankerlerinin akaryakıt taşımacılığında kullanılmak üzere kiraya verilmesi ile akaryakıt taşımacılığında kullanılmak üzere başka firmalardan akaryakıt deniz tankeri kiralanması durumlarında uygulanması gereken KDV oranı hakkında İzmir VDB 14.07.2011 tarih ve 4.35.17.01-35-02-317 sayılı Özelge’de,

“Bu itibarla; Şirket ana sözleşmenizin ilgili maddesinde faaliyet konunuz içinde yer alan asli iştigal konusu faaliyetlerin mutad ve sürekli yapılıyor olması koşulu ile satın aldığınız akaryakıtların antrepo ve gemilere taşınması amacıyla kullanılmak üzere yapacağınız gemi kiralama işleminde düzenlenecek faturada gösterilecek bedel üzerinden % 1 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.

Öte yandan, finansal kiralama suretiyle kiraladığınız akaryakıt deniz tankerinin akaryakıt taşımacılığında kullanılmak üzere başka bir firmaya kiraya verilmesi hususunda kiralayanın (kiracı), Kanun’un 13/a madde hükmü ve ilgili Genel Tebliğlerde yer alan şartları taşıması kaydıyla, söz konusu kiralama işleminden dolayı düzenlenecek faturada da % 1 oranında KDV uygulanması gerekmektedir.” denilmektedir.

IV- FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA MAKİNE-TEÇHİZAT KİRAMALARI

2007/13033 sayılı BK Kararnamesinin 1. maddesinin 2. bendinde (I) sayılı listenin 16. ve 17. sıralarında sayılan işlemler hariç olmak üzere finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranının uygulanacağı belirtilmiş olup, finansal kiralamaya konu malların söz konusu BKK eki (I) sayılı listenin 16. ve 17. sırasında belirtilen ATİK niteliği taşıyan makine ve cihazlar arasında yer alması şartıyla teslimi % 1 oranında KDV ye tabidir.

17. Sırada sayılan makina ve cihazların (kullanılmış olanlar ile aksam, parça, aksesuar ve teferruatları hariç) finansal kiralamaya konu olmak üzere 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’na göre finansal kiralama şirketlerine teslimi ve bu malların finansal kiralama şirketleri tarafından KDV mükellefleri ile işlemleri KDV’den istisna edildiği için KDV mükellefiyeti bulunmayan ancak kazançları bilanço esasına göre belirlenen gelir ve KV mükelleflerine düzenlenen finansal kiralama sözleşmeleri kapsamında kiralanması ve teslim işlemleri %1 oranında KDV’ye tabidir.

17. Sırada yer alan 28 adet makine ve teçhizatın, yatırım teşvik belgesine (YTB) bağlı olmaksızın finansal kiralama yoluyla kiralanmasında %1 KDV oranı uygulanacaktır.

YTB’li temin edilen her türlü makine ve teçhizatın finansal kiralama yoluyla kiralanmasında %1 oranının uygulanması söz konusu olmayıp, sadece 17. Sırada sayılan ürünlerin bu şekilde temininde %1 indirimli oran uygulanacaktır.

A- VİNÇLERİN FİNANSAL KİRALAMA FİRMALARINA KİRALANMASI

84.26.91 Pozisyonunda yer alan (Kara taşıtlarına monte edilmek üzere imal edilmiş olanlar) imal edilen vinçlerin finansal kiralama firmalarına tesliminde ve finansal kiralama firmalarının da söz konusu bu vinçleri kiralamasında uygulanacak KDV oranı konusunda GİB 31.05.2012 tarih ve KDV-2-127-51 sayılı Özelge’de;

“Dolayısıyla 84.26 tarife pozisyonuna ait “8426.91 Kara taşıtlarına monte edilmek üzere imal edilmiş olanlar (Diğer makine ve cihazlar)” tarife alt pozisyonu kapsamındaki eşyalar da (kullanılmış olanları ile aksam, parça, aksesuar ve teferruatları hariç olmak üzere) söz konusu 17. sırada değerlendirilerek finansal kiralamaya konu olabilecektir.

Bu çerçevede; Şirketiniz tarafından 84.26.91 pozisyonunda yer alan (Kara taşıtlarına monte edilmek üzere imal edilmiş olanlar) vinçlerin finansal kiralama şirketlerine teslimi ve bu vinçlerin finansal kiralama şirketleri tarafından 2011/2604 sayılı BKK’nda belirtilen şartları taşıyan mükelleflere kiralanması ve tesliminin % 1 oranında KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.”

B- FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA KAMYONA VİNÇ VEYA BETON POMPASI MONTE EDİLMESİ

İstanbul VDB 18.06.2015 tarih ve 39044742-KDV. 28-61734 sayılı Özelge’de,

“TGTC’nin 8413.40.00.00.00 GTİP No.sunda tanımlanan beton pompaları ile 84.26 tarife pozisyonunda tanımlanan vinçler 17. sırada sayılan eşyalar arasında yer aldığından, bu maddedeki şartlarla söz konusu eşyaların finansal kiralamaya konu olması durumunda %1 oranında KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.

Ancak bahsi geçen beton pompaları ve vinçlerin bir kamyona monte edilmesi durumunda, (yani beton pompası monte edilmiş kamyon veya vinç monte edilmiş kamyon) eşyanın niteliği dolayısıyla GTİP No.su değişmekte olup, bu araçlar TGTC’nin 87.05 tarife pozisyonunda yer almaktadır.

Buna göre, KDV oranları ile ilgili bahsi geçen Kararnameye ekli I sayılı listenin 17. sırasında 87. Fasıldaki eşyalar sayılmadığından, söz konusu vinç ve beton pompalarının kamyon üzerine monte edilmek suretiyle beton pompası monte edilmiş kamyon veya vinç monte edilmiş kamyon şeklinde farklı bir eşya olarak finansal kiralamaya konu olması durumunda, bu eşya teslimlerinin genel oranda (%18) KDV ye tabi tutulması gerekmektedir.” açıklamasına yer verilmiştir.

C- FİNANSAL KİRALAMA YÖNTEMİMİ ASFALT SERME MAKİNASININ KİRALANMASI

Finansal kiralama yolu ile satın alınan “asfalt serme” makinasına uygulanacak KDV oranı konusunda GİB 23.07.2012 tarih ve KDV 28-2255 sayılı Özelge’de,

“firmanız tarafından finansal kiralama yolu ile kiralanacak 84.79.10.00.00.19.000 GTİP numarasında yer alan asfalt serme makinası 2007/13033 sayılı Kararname eki I ve II sayılı listelerde yer almadığından, bu makinenin finansal kiralama yolu ile kiralanması işlemi genel oranda (% 18) KDV’ye tabi tutulacaktır.” denilmektedir.

D- BASKI MAKİNENİN FİNANSAL KİRALAMA KAPSAMINDA SATIŞI

Kumaş üzerine klişe vasıtasıyla boya ile imal edilen desen baskı, makinenin leasing yöntemiyle kiralanmasında, KDV uygulanması konusunda İstanbul VDB 02.06.2014 tarih ve 39044742-KDV. 28-1532 sayılı Özelge’de,

“firmanız tarafından imal edilen 8443.19.20 GTİP numaralı makine 2007/13033 sayılı BKK eki listelerde yer almadığından tesliminde genel oranda (%18) KDV uygulanacak olup satışın finansal kiralama yoluyla yapılması durumu değiştirmeyecektir.”

V- YTB KAPSAMINDA MAKİNE VE TEÇHİZAT ALIMINDA KDV ORANI

YTB kapsamında Kararnamede belirtilen makine ve teçhizatın finansal kiralama kapsamında kiralanmasında %1 oranı uygulanacaktır.

Yapılacak teşvik belgeli tüm yatırımlarda leasing yolu benimsenmeyip satın alınması halinde, KDV istisnasının uygulanmasına devam edilecektir. Buna karşılık makinayı satın almak istemeyip leasing yöntemini seçen yatırımcılar kiralama bedelinin %1’i kadar KDV ödeyeceklerdir.

KDV Genel Uygulama Tebliği’nin II/B- 5.3 bölümünde; “6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu, 2012/3305 sayılı BKK eki Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar ile bu Kararın uygulanmasına ilişkin 2012/1 No.lu Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ uyarınca, finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırımlar için finansal kiralama şirketi adına ayrı bir teşvik belgesi verilmediğinden, VD’lerine dilekçe ile başvuran ve adına YTB düzenlenen yatırımcılara verilen belgede aşağıdaki hususa da yer verilir.

“Ayrıca, finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırımlara ilişkin finansal kiralama şirketlerinin teşvik belgesi sahibi firmalara kiralanmak üzere teslim alacakları veya ithal edecekleri makine ve teçhizat için teşvik belgesi sahibi firma adına düzenlenen bu belge ile 3065 sayılı KDV Kanunu’nun (13/d) maddesi kapsamında istisna uygulanır.”

Bu belgeye istinaden, finansal kiralama şirketi, yatırımcının YTB dikkate alınarak bu YTB eki listede yer alan ve yatırımcıya kiralanacak olan makine ve teçhizatı Kanun’un(13/d) maddesindeki istisna kapsamında temin edebilir. Finansal kiralama şirketinin bu kapsamda temin edeceği makine ve teçhizatı, ilgili mevzuat uyarınca kiracının kullanımına bırakması ise “teslim” hükmünde olmadığından genel esaslara göre KDV’ye tabidir.

Öte yandan finansal kiralama şirketi ile yatırımcı (kiracı) arasında yapılan sözleşmede belirtilen sürenin sonunda, makine ve teçhizatın yatırımcının (kiracının) mülkiyetine geçmemesi veya yatırımın teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde, finansal kiralama şirketine yapılan teslim sırasında alınmayan vergi tutarları 3065 sayılı Kanun’un (13/d) maddesi çerçevesinde yatırımcıdan (kiracıdan) vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir.”

60 No.lu KDV Sirkülerinin “II/B-3.3.2.” bölümünde;

“Buna göre, finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırımlar için finansal kiralama şirketi adına ayrı bir teşvik belgesi verilmediğinden, vergi dairelerine dilekçe ile başvuran ve adına teşvik belgesi düzenlenen yatırımcılara yazı verilirken aşağıdaki hususa da yer verilecektir.

Ayrıca, finansal kiralama şirketleri aracılığıyla gerçekleştirilecek yatırımlara ilişkin finansal kiralama şirketlerinin teşvik belgesi sahibi firmalara kiralanmak üzere teslim alacakları veya ithal edecekleri makine ve teçhizat için teşvik belgesi sahibi firma adına düzenlenen bu belge ile KDV Kanunu’nun 13/d maddesi kapsamında istisna uygulanabilecektir.” açıklamalarına yer verilmiştir.

YTB’li müşterilerin finansal kiralama yolu ile KDV siz makine ve teçhizat almak istemesi halinde, leasing firmasının KDV iadesi talebinde bulunulmasında bir engel olup olmadığı konusunda Balıkesir VDB 05.07.2013 tarih ve 46480499-KDV-2012/107-1385/-60 sayılı Özelge’de;

60 No.lu KDV Sirkülerinin “YTB Sahibi Mükelleflerin Finansal Kiralama Yoluyla Makine ve Teçhizat Temini” başlıklı (3.3.2) bölümünde de açıklamalara yer verilmiştir.

VI- FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMİNDE SAT- KİRALA- GERİ AL YÖNTEMİ

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 17/4-y. Maddesi uyarınca, 6361 sayılı Kanun kapsamında; finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarınca bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan her türlü taşınır ve taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu kıymetin mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralamaya konu taşınır ve taşınmazın kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri işlemleri KDV’den istisna edilmiştir.

A- FİNANSAL KİRALAMAYA KONU EDİLEN TAŞINMAZIN KAMULAŞTIRILMASI

6361 sayılı Kanun kapsamında Vakıf Katılım Bankası A.Ş.ye sat-kirala-geri al işlemine konu edilen taşınmazların söz konusu Bankanın mülkiyetinde iken kamulaştırılması nedeniyle, kamulaştırılan taşınmazların teslimi işleminde KDV Kanunu’nun 17/4-y maddesi kapsamında istisna uygulanmasının mümkün olup olmadığı hususunda İstanbul VDB 31.01.2020 tarih ve 39044742-130-116369 sayılı Özelgesi’nde,

“KDV Genel Uygulama Tebliği’nin “II/F-4.Diğer İstisnalar” başlıklı bölümünün (II/F-4.21.) ayrımında; “...

Buna göre, 3065 sayılı Kanun’un 17/4-y maddesi kapsamında Şirketinizden devir alınıp geri kiralanan taşınmaza ilişkin Vakıf Katılım Bankası A.Ş’nin mülkiyetinde iken yapılan kamulaştırma işlemi genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi tutulacaktır.

Öte yandan, kamulaştırma işlemi kapsamında gerek Şirketiniz gerekse Vakıf Katılım Bankası A.Ş’nin daha önce 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 17/4-y maddesi gereğince istisna uyguladığı devir ve kiralama işlemlerine ilişkin KDV açısından herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek yoktur.” denilmektedir.

B- AKTİFTE KAYITLI BULUNAN TAŞINMAZIN LEASİNG ŞİRKETİNE SATIŞI, KİRALANMASI VE GERİ ALINMASINDA KDV VE KV UYGULAMASI

 Sat-kirala-geri al yöntemi ile aktifinde kayıtlı ve leasing firmasına devredilen gayrimenkulün, kiralama işleminin erken ödeme yapılarak sonlandırılacağı ve gayrimenkulün devir alınacağı belirtilerek, söz konusu gayrimenkulün satılması işleminin KV ve KDV’den istisna olup olmadığı hususunda İzmir VDB 20.02.2020 tarih ve 21152195-130[2016-02-6057]-76516 sayılı Özelgesi’nde,

“KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketinizin aktifinde kayıtlı olan taşınmazın 6361 sayılı Kanun kapsamında kiralanması ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla finansal kiralama şirketine satışından elde edilen kazanç için, Kanunda belirtilen diğer şartların da sağlanması kaydıyla, KVK’nın 5. maddesinin birinci fıkrasının (j) bendi kapsamında KV istisnasından yararlanmanız mümkündür.

Diğer taraftan, söz konusu taşınmazın kira süresinin sonunda finansal kiralama şirketinden geri alınarak üçüncü kişilere satışı halinde, KVK’nın 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uygulaması açısından iki yıllık sürenin hesabında, finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankalarının aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınacak olup bu satıştan kazanç elde edilmesi durumunda, diğer şartların da sağlanması kaydıyla, söz konusu taşınmazın üçüncü kişilere satışı dolayısıyla anılan bent hükmü kapsamında KV istisnasından yararlanılması mümkün bulunmaktadır.

KDV KANUNU YÖNÜNDEN

KDV Kanunu’nun; 1/1., 17/4-r , 17/4-y maddesinde, ...... hüküm altına alınmıştır.

Konuyla ilgili KDV Genel Uygulama Tebliği’nin; -”II/F-4.16.1. Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması” başlıklı bölümünde;.......... açıklamaları yapılmıştır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketinizin aktifinde kayıtlı olan taşınmazın 6361 sayılı Kanun kapsamında satılması, kiralanması ve Şirketinize geri devri, taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda Şirketinize devredilmesi koşuluyla KDV’den istisnadır.

Diğer taraftan, söz konusu taşınmazın kira süresinin sonunda finansal kiralama şirketinden geri alınarak üçüncü kişilere satışı halinde, KDV Kanunu’nun 17/4-r maddesinin uygulaması açısından iki yıllık sürenin hesabında, finansal kiralama şirketinin aktifinde bulunduğu sürelerinde dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.”

VII- YABANCILARA FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA TAŞINMAZ TESLİMİ

3065 sayılı Kanun’un 13. maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinin finansal kiralama yoluyla taşınmaz kiralamasında uygulanması aşağıda açıklanmıştır.

A- İSTİSNA UYGULANMASI

Finansal kiralama yoluyla konut finansmanı faaliyetinde bulunan şirketin, yeni yapılan konutların şirketin satın alınıp finansal kiralama kapsamında yabancı uyruklu ya da altı aydan fazla süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarına teslimlerinde, KDV Kanunu’nun 13/i maddesinde yer alan istisna hükmünün uygulanıp uygulanmayacağı hususunda İstanbul VDB 19.06.2018 tarih ve 39044742-130[Özelge]-562761sayılı Özelge’de,

“Tebliğ’in “II.B.12.1.1” başlıklı bölümünde istisna kapsamına giren taşınmazlar, “II.B.12.1.3.” başlıklı bölümünde ise istisnadan yararlanacak alıcılar sayılmaktadır.

6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun 23. maddesinde, finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayana ait olduğu, ancak tarafların sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri hükme bağlanmıştır.

Buna göre, Şirketiniz tarafından satın alınan konutların yabancılara veya altı aydan fazla süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarına finansal kiralama kapsamında kiralanması işlemi, konut teslimi kapsamında değerlendirilemeyeceğinden yapılan finansal kiralama hizmetinin KDV Kanunu’nun 13/i maddesine göre istisna tutulması mümkün değildir.

Öte yandan, KDV Kanunu’nun 13/i maddesine göre konut veya iş yerinin ilk teslimi KDV’den istisna olup, Şirketinizce satın alınan konutların finansal kiralama kapsamında kiralanması işleminin ilk teslim kapsamında değerlendirilmesi de mümkün değildir.” açıklamasına yer verilmiştir.

B- KONUT SATIŞINDA KDV VE HARÇ UYGULAMASI  

 … A.Ş.’den satın alınan konutun finansmanını satıcı firmanın şirketi olan … Finansal Kiralama A.Ş.’den sağladığınızı ve bu şirketle “Konut Edimine İlişkin Leasing Sözleşmesi” düzenlediğinizi, satıcı firmadan alınan konutun mülkiyetinin sözleşme bitiminde kiracıya devredilen konutun KDV ve tapu harçları hususunda Ankara VDB 05.02.2020 tarih ve 84974990-130[KDV2/İ/17/2016/62]-51209 sayılı Özelgesi’nde,

“KDV KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı KDV Kanunu’nun;

6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun 23. maddesinde, finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayana ait olduğu, ancak tarafların sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri hükme bağlanmıştır.

Buna göre, … A.Ş. mülkiyetinde bulunan taşınmazın, … Finansal Kiralama A.Ş. tarafından satın alınarak finansal kiralama yolu ile tarafınıza kiralanması işlemi KDV’ye tabi bulunmaktadır.

HARÇLAR KANUNU YÖNÜNDEN

Buna göre, finansal kiralama sözleşmesinin süresi dolduktan sonra kiralama süresi sona eren gayrimenkulün tapuda adınıza yapılacak tescili işleminden 492 sayılı Kanun’un 59. maddesinin (p) bendi gereğince tapu harcı aranılmaması gerekmektedir.

Öte yandan, … A.Ş.’nin “Konut Finansmanı Sözleşmesi” gereği söz konusu gayrimenkulü konut finansman kuruluşu olan … Finansal Kiralama A.Ş.’ye devri işlemine ilişkin tapu harcının, … Finansal Kiralama A.Ş. ile aranızda düzenlenen 04.07.2014 tarihli “Konut Edimine İlişkin Leasing Sözleşmesi” gereğince tarafınızca ödenmesine ilişkin belirleme, vergi kanunlarının uygulanmasından kaynaklanan bir husus değildir.”

C- FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA EDİNİLEN TAŞINMAZIN SATIŞINDA KURUMLAR VE KDV

Finansal kiralama yoluyla edinilen taşınmazın satışında kurumlar vergisi ve KDV İstisnasının uygulaması konusunda, Büyük Mükellefler VDB 31.10.2017 tarih ve B.07.1.GİB. 4.99.16.02-KDV-17/4-r-6 sayılı Özelgesi’nde; 

“2005 yılında finansal kiralamaya konu edilen arsa finansal kiralama süresi sonunda şirketinizin mülkiyetine geçerek aktife kaydolacağından ve şirket adına tapuda tescil işlemi 2010 yılında yapılacağından, tescil tarihinden itibaren en az iki tam yılı geçmeden satılması halinde, satıştan elde edilen kazançtan dolayı KVK’nın 5/1-e ve KDV Kanunu 17/4-r maddesindeki istisna hükmünden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.”

VIII- DİĞER KONULAR

A- FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİNİN DEVRİ

Ana faaliyet konusu operasyonel kiralama olan bir şirketin, hafif ticari aracın finansal kiralama sözleşmesine ilişkin olarak bu tarihten sonra sözleşmenin esaslı şartlarında değişiklik olmaksızın ek devir sözleşmesi ile devir işlemlerinde uygulanacak KDV oranı konusunda GİB 07.07.2011 tarih ve GİB.4.99.16.02-2010-kdv -28-62 sayılı Özelge’de,

“2007/13033 Sayılı BKK eki Kararın 1. maddesinin 2. fıkrasında, ……

Buna göre, 30.12.2007 tarihinden önce düzenlenen finansal kiralama sözleşmesine ilişkin olarak, bu tarihten sonra mevcut sözleşme feshedilmeden kiralanan araçların ilgili mevzuat hükümlerine uygun olarak kısmen devrinde, sözleşmenin belirleyici unsurlarının değişmemesi halinde, yapılan bu sözleşme eski sözleşmeye ek bir devir sözleşmesi niteliği taşıdığından, yeni bir sözleşme olarak değerlendirilemeyecek olup, yapılan devir işleminde ilk sözleşme tarihinin esas alınması ve ilk sözleşmenin düzenlendiği tarihteki KDV oranının uygulanması mümkün bulunmaktadır.

Diğer taraftan, finansal kiralama sözleşmesinin belirleyici unsurlarını oluşturan sözleşmedeki taksit vadelerinin, sayısının, tutarlarının da değiştirilerek sözleşme tadili yapılması durumunda, sözleşmenin bütün belirleyici unsurları değişmiş olacağından, yapılan tadil sözleşmesinin yeni bir sözleşme olarak kabul edilmesi, 30.12.2007 tarihinden sonra bu şekilde esas sözleşmeye ek olarak düzenlenen ve esas sözleşmeyi tadil eden sözleşmelere ilişkin olarak yapılan finansal kiralama işlemlerinde işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranının uygulanması gerekmektedir.” denilmektedir.

B- FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİNİN BAŞKA BİR FİNANSAL KİRALAMA ŞİRKETİNE DEVRİ

Finansal kiralama sözleşmesinin başka bir finansal kiralama şirketine (kiralayan değişikliğinden), devir edilmesi işlemine ilişkin olarak devir alan finansal kiralama şirketinden söz konusu finansal kiralama sözleşmesinin henüz vadesi gelmemiş anapara bakiyesi olan 600.000 TL’nin yanı sıra 54.000 TL faiz tutarının 30.000 TL’lik kısmının (toplam 630.000 TL) tahsil edildiğinden bahisle;

- Devir olunan, vadesi gelmemiş anapara bakiyesi (600.000 TL) karşılığında devir alan finansal kiralama şirketinden tahsil edilen tutar (600.000 TL) için fatura düzenlenmesi gerekip gerekmediği, fatura düzenlenmesi durumunda KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı, KDV’nin söz konusu olması durumunda hangi oranda KDV hesaplanacağı,

- Devir olunan, vadesi gelmemiş faiz toplamı (54.000 TL) karşılığında devir alan finansal kiralama şirketinden tahsil edilen tutar (30.000 TL) için fatura düzenlenmesi gerekip gerekmediği, fatura düzenlenmesi durumunda KDV hesaplanıp hesaplanmayacağı, KDV’nin söz konusu olması durumunda hangi oranda KDV hesaplanacağı,

- Devir alan finansal kiralama şirketi tarafından kiracıya, kira faturalarının %1 KDV ile düzenlenmeye devam edilip edilemeyeceği

hususlarında İstanbul VDB 04.04.2018 tarih ve 39044742-130-331710 sayılı Özelge’de,

“I- 3065 SAYILI KDV KANUNU UYGULAMASI:

KDV Kanunu’nun; 1/1. 2/1. 10/a ve 20. ..... hükme bağlanmıştır.

Öte yandan, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun “Mülkiyetin Devri” başlıklı 27. maddesinde; “Sözleşmede aksi öngörülmemişse kiralayan, malın mülkiyetini bir üçüncü kişiye devredemez. Sözleşmede bu yetkinin tanınması halinde, devir, ancak başka bir kiralayana yapılabilir. Devralan, sözleşme hükümlerine uymak zorundadır. Devrin kiracıya karşı geçerli olması onun haberdar edilmesine bağlıdır.” hükmü yer almaktadır.

Buna göre, şirketinizce finansal kiralamaya konu edilmiş bir malın, başka bir finansal kiralama şirketine finansal kiralama sözleşmesinin tüm hak ve yükümlülükleri ile devredilmesi halinde, finansal kiralamaya konu malın mülkiyeti sözleşmenin devredildiği finansal kiralama şirketine geçtiğinden, bu işlemin satış olarak kabul edilmesi ve satış bedeli üzerinden söz konusu malın tabi olduğu oranda KDV hesaplanması gerekmektedir.

Bunun yanı sıra, 6361 sayılı Kanun’un 27. maddesinde sayılan şartların sağlanması ve sözleşmenin geçerliliğinin devamı koşuluyla, devralan finansal kiralama şirketi tarafından söz konusu malın sözleşmede anılan kiracıya kiralanması işlemi %1 oranında KDV’ye tabidir.

II- 213 SAYILI VUK UYGULAMASI:

Buna göre, şirketiniz tarafından yapılan bir finansal kiralama sözleşmesinin başka bir finansal kiralama şirketine tüm hak ve yükümlülükleri ile devredilmesi işlemi, esas itibariyle finansal kiralamaya konu malın mülkiyetinin devri, dolayısıyla söz konusu malın satışı mahiyetinde olduğundan, bu işleme ilişkin olarak devir bedeli (630.000 TL) ve bu bedel üzerinden hesaplanan KDV’yi ihtiva edecek şekilde, fatura düzenlenmesi gerekmektedir.

Ayrıca, tahakkuka ilişkin bir belge olan ve ödeme ile ilişkisi olmayan faturanın, malın teslimi veya hizmetin ifasını müteakip, ödeme yapılıp yapılmadığına bakılmaksızın yedi gün içinde düzenlenmesi icap etmektedir.” denilmektedir.

C- İADE EDİLEN İŞ MAKİNELERİNİN FİNANSAL KİRALAMA KAPSAMINDA TESLİMLERİ

Bayilerince satışı gerçekleştirilemeyen, kullanılmadan, iade edilen iş makinelerinin finansal kiralama kapsamında %1 KDV oranı ile finansal kiralama şirketlerine teslim edilip edilemeyeceği ile diğer bayi veya müşterilere satışında uygulanacak KDV oranı hususunda Büyük Mükellefler VDB 05.05.2014 tarih ve 64597866-130[28-2014]-62 sayılı Özelge’de,

“Bu çerçevede, bayilerce %18 KDV oranına tabi olarak satın alınan ancak daha sonra firmanıza iade edilen iş makinelerinin bayiler tarafından satışı yapılmaksızın, ticaret odasına kaydettirilmeksizin, çalışma saati liman işlemlerindeki hareketler, stokta yer değiştirme ve bazı test aşamaları hariç ilerlememiş olacak şekilde iade edilmesi ve yapılan testin makinenin yeni olma vasfını kaybettirmemesi şartıyla söz konusu iş makinelerinin (84.29 GTİP numarası kapsamındaki iş makinelerinin) 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’na göre finansal kiralama şirketlerine tesliminde (I) sayılı listenin 17. sırası uyarınca % 1 oranında KDV hesaplanacaktır.

Öte yandan, söz konusu iş makinelerini diğer bayilere veya müşterilere satmanız durumunda ise tabi oldukları oranda KDV uygulanacağı tabiidir.” denilmektedir.




*           YMM

  • Mevzuatta Son Çıkanlar